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L’examen portant sur la nature, l’utilité et l’étendue de la documentation de l’audit diffère de celui portant sur les éléments probants suffisants et appropriés contenus dans la section BVG Audit 1051. Voir la section BVG Audit 1052 pour en apprendre davantage sur la façon d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés.
Le concept d’éléments probants suffisants et appropriés concerne la quantité et la qualité des éléments probants.
Le présent sujet décrit la documentation relative à ces éléments probants, notamment :
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Bureau |
Audit annuel |
Audits de performance, examens spéciaux et autres missions de certification |
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NCA 230.2 Lorsqu’elle répond aux exigences de la présente NCA ainsi qu’aux obligations de documentation spécifiques contenues dans les autres NCA pertinentes, la documentation de l’audit permet : a) d’étayer la conclusion tirée par l’auditeur quant à l’atteinte de ses objectifs généraux; b) d’attester que l’audit a été planifié et réalisé conformément aux NCA et aux exigences des textes légaux et réglementaires applicables. NCA 230.3 La documentation de l’audit sert à plusieurs autres fins, dont les suivantes :
NCA 230.8 L’auditeur doit préparer une documentation qui soit suffisante pour permettre à un auditeur expérimenté et n’ayant pas jusqu’alors participé à la mission de comprendre : (Réf. : par. A2 à A5, A16 et A17) a) la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit mises en œuvre afin de se conformer aux NCA et aux exigences des textes légaux et réglementaires applicables; (Réf. : par. A6 et A7) b) les résultats des procédures d’audit mises en œuvre et les éléments probants obtenus; c) les questions importantes relevées au cours de l’audit, les conclusions sur ces questions, et les jugements professionnels importants qu’il a fallu porter pour tirer ces conclusions. (Réf. : par. A8 à A11) Forme, contenu et étendue de la documentation de l’audit NCA 230.A2 La forme, le contenu et l’étendue de la documentation de l’audit dépendent de facteurs tels que :
NCA 230.A3 La documentation de l’audit peut être établie et conservée sur papier ou sur un support électronique ou autre. Elle peut comprendre, par exemple :
L’auditeur peut inclure dans la documentation de l’audit des résumés ou des copies de documents de l’entité (par exemple certains contrats ou accords importants. La documentation de l’audit ne saurait toutefois se substituer aux documents comptables de l’entité. NCA 230.A4 L’auditeur n’a pas à inclure dans la documentation de l’audit les projets de feuilles de travail et d’états financiers qui ont été remplacés par d’autres, les notes qui reflètent un raisonnement incomplet ou préliminaire, les versions antérieures de documents sur lesquels des erreurs typographiques ou autres ont été corrigées, ainsi que les doubles de documents. NCA 230.A5 Les explications verbales de l’auditeur ne suffisent pas à elles seules à confirmer la validité des travaux qu’il a effectués ou des conclusions qu’il a tirées, mais elles peuvent servir à préciser ou à clarifier des informations contenues dans la documentation. Documentation de la conformité aux NCA : (Réf. : alinéa 8 a)) NCA 230.A6 En principe, le fait de se conformer aux exigences de la présente NCA devrait aboutir à une documentation suffisante et appropriée. D’autres NCA contiennent des exigences de documentation spécifiques qui visent à clarifier l’application de la présente norme dans le contexte propre à ces autres normes. Ces exigences de documentation spécifiques ne remettent pas en cause l’application de la présente norme. Par ailleurs, l’absence d’exigence concernant la documentation dans une NCA donnée ne peut être interprétée comme signifiant qu’aucune documentation ne sera préparée par suite de l’application de ses dispositions. NCA 230.A7 La documentation de l’audit atteste que l’audit est conforme aux NCA. Il n’est toutefois ni nécessaire ni faisable en pratique que l’auditeur consigne dans son dossier tous les points pris en considération ou tous les jugements professionnels portés au cours de l’audit. De plus, il n’est pas nécessaire que l’auditeur documente séparément, par exemple dans une liste de contrôle, le fait qu’il se soit conformé à une exigence lorsque cela ressort clairement des documents inclus dans le dossier d’audit. Par exemple :
Documentation des questions importantes et des jugements professionnels importants s’y rapportant (Réf. : alinéa 8 c)) NCA 230.A8 Pour juger de l’importance d’une question, il faut procéder à une analyse objective des faits et circonstances. Voici des exemples de questions importantes :
NCA 230.A9 La place du jugement professionnel dans l’exécution des travaux et l’évaluation des résultats constitue un facteur important dans la détermination de la forme, du contenu et de l’étendue de la documentation des questions importantes. La documentation des jugements professionnels importants portés par l’auditeur permet d’expliquer les conclusions de celui-ci et contribue à renforcer la qualité du jugement exercé. Cela présente un intérêt particulier pour les personnes chargées de passer en revue la documentation de l’audit, ainsi que pour celles qui exécuteront les audits ultérieurement lors de leur revue des questions d’une importance continue (par exemple la revue rétrospective des estimations comptables). NCA 230.A10 Voici des exemples d’informations qu’il convient de consigner dans la documentation de l’audit, conformément au paragraphe 8, en ce qui concerne les questions importantes ayant nécessité que l’auditeur porte des jugements professionnels importants :
NCA 230.A11 L’auditeur peut juger utile de préparer et de conserver dans la documentation de l’audit une synthèse de la mission (parfois appelée mémorandum final) décrivant les questions importantes relevées au cours de l’audit et la manière dont elles ont été traitées, ou faisant référence à d’autres documents justificatifs pertinents qui contiennent ces informations. La synthèse peut accroître l’efficacité et l’efficience des revues et inspections de la documentation, particulièrement dans le cas d’audits complexes et de grande envergure. De plus, la préparation de cette synthèse peut faciliter la prise en considération des questions importantes par l’auditeur. Elle peut aussi aider l’auditeur à déterminer si, compte tenu des procédures d’audit mises en œuvre et des conclusions tirées, il y a un ou des objectifs pertinents prévus dans les NCA qu’il ne peut atteindre de sorte qu’il se trouve dans l’impossibilité d’atteindre ses objectifs généraux. NCA 230.9 Dans la documentation concernant la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit mises en œuvre, l’auditeur doit consigner par écrit : a) les caractéristiques distinctives des éléments spécifiques testés; (Réf. : par. A12) b) qui a effectué les travaux d’audit et à quelle date ils ont été achevés; c) qui a passé en revue les travaux d’audit effectués, ainsi que la date et l’étendue de cette revue. (Réf. : par. A13) Identification des éléments spécifiques testés, et des personnes responsables de l’exécution et de la revue des travaux (Réf. : par. 9) NCA 230.A12 Le fait de consigner les caractéristiques distinctives des éléments spécifiques testés est utile à plusieurs égards. Entre autres, cela permet à l’équipe de mission de rendre compte de son travail, tout en facilitant l’investigation des écarts ou des incohérences. Comme l’indiquent les exemples qui suivent, les caractéristiques distinctives varient selon la nature de la procédure d’audit et de l’élément testé.
CAS 230.A13 La NCA 220 exige que l’auditeur passe en revue les travaux d’audit effectués, dans le cadre de sa revue de la documentation de l’audit. L’obligation de consigner qui a passé en revue les travaux d’audit effectués n’implique pas que chaque feuille de travail doive contenir la preuve qu’elle a été passée en revue. Elle nécessite cependant d’indiquer dans la documentation quels travaux d’audit ont été passés en revue, par qui et à quelle date. |
Documentation NCMC 3001.82 Le professionnel en exercice doit constituer sans délai indu la documentation de la mission afin de disposer, pour étayer son rapport de certification, d’un dossier suffisant et approprié permettant à un professionnel en exercice expérimenté n’ayant pas participé à la mission de connaître : (Réf. : par. A198 à A202) a) la nature, le calendrier et l’étendue des procédures mises en œuvre afin de se conformer aux NCMC pertinentes et aux exigences légales et réglementaires applicables; b) les résultats des procédures mises en œuvre et les éléments probants obtenus; c) les questions importantes apparues au cours de la mission, les conclusions dégagées à leur sujet, et les jugements professionnels importants qu’il a fallu porter pour tirer ces conclusions. NCMC 3001.A199 Il n’est ni nécessaire ni pratique de consigner en dossier toutes les questions considérées et tous les jugements professionnels portés au cours d’une mission. De plus, il n’est pas nécessaire que le professionnel en exercice consigne séparément (par exemple, dans une liste de contrôle) le fait de s’être conformé à une exigence lorsque cela ressort clairement des documents inclus dans le dossier de mission. De même, le professionnel en exercice n’a pas à inclure dans la documentation de la mission les projets de feuilles de travail qui ont été remplacés par d’autres, les notes qui reflètent un raisonnement incomplet ou préliminaire, les versions antérieures de documents sur lesquels des erreurs typographiques ou autres ont été corrigées, ainsi que les doubles de documents. Documentation (Réf. : par. 82 à 86) NCMC 3001.A198 La documentation comprend un compte rendu du raisonnement du professionnel en exercice à l’égard de toutes les questions importantes ayant nécessité l’exercice du jugement professionnel, et les conclusions correspondantes. Lorsqu’il existe des questions de principe ou de jugement professionnel difficiles, une documentation qui fait état des faits pertinents connus du professionnel en exercice au moment où il a exprimé sa conclusion peut aider à faire la preuve de la connaissance possédée par le professionnel en exercice. NCMC 3001.A202 La documentation peut comprendre, par exemple, les éléments suivants :
NCMC 3001.A200 Lorsqu’il exerce son jugement professionnel pour déterminer l’étendue de la documentation à préparer et à conserver, le professionnel en exercice peut tenir compte de ce qui est nécessaire pour permettre à un autre professionnel en exercice qui n’a pas participé à la mission de comprendre les travaux effectués et les fondements des principales décisions prises (mais pas des aspects détaillés de la mission). Il est possible que cet autre professionnel en exercice ne puisse acquérir une compréhension des aspects détaillés de la mission qu’en s’en entretenant avec le professionnel en exercice qui a préparé la documentation. NCMC 3001.A201 La documentation peut comprendre, par exemple, les éléments suivants :
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Les auditeurs doivent préparer une documentation qui soit suffisante pour permettre à un auditeur expérimenté et n’ayant pas jusqu’alors participé à la mission de comprendre :
a) la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit mises en œuvre afin de se conformer aux NAGR et aux exigences des textes légaux et réglementaires applicables;
b) les résultats des procédures d’audit mises en œuvre et les éléments probants obtenus;
c) les questions importantes relevées au cours de l’audit, les conclusions sur ces questions, et les jugements professionnels importants qu’il a fallu porter pour tirer ces conclusions.
La nature et l’abondance de la documentation de l’audit dans une mission particulière, bien qu’elles doivent dans l’ensemble respecter les normes professionnelles et la politique du Bureau, reposent en grande partie sur un jugement professionnel fondé sur les circonstances particulières à chaque audit. Ni les normes professionnelles, ni la politique du Bureau n’interdisent à l’équipe d’audit d’ajouter dans le dossier des documents qu’elle juge nécessaire afin d’étayer ses travaux.
La documentation de l’audit sert à de multiples fins. Elle sert à planifier et à réaliser l’audit, facilite et étaye la revue, aide à démontrer que les exigences relatives aux normes professionnelles ont été appliquées, étaye l’évaluation du caractère suffisant et approprié des éléments probants réunis et des conclusions tirées. La documentation permet également de documenter la revue des pratiques et les inspections réalisées conformément à la NCCQ 1 et par des organismes externes.
Les sections BVG Audit 1051 et BVG Audit 1052 traitent des éléments probants suffisants et appropriés et présentent les procédures à suivre pour obtenir ces éléments probants. La section BVG Audit 7021 traite de l’évaluation du caractère suffisant et approprié des éléments probants obtenus.
L’objectif est de documenter l’audit de manière à ce qu’une fois terminé, le dossier d’audit permette de voir comment l’équipe d’audit a abouti à ses conclusions. Cela ne signifie pas qu’il faut expliquer étape par étape chacun des aspects de la réalisation de l’audit. Il est important d’indiquer clairement l’utilité de la documentation et les liens avec les objectifs de l’audit et les procédures mises en œuvre.
Pour bien documenter la nature et l’étendue des procédures d’audit réalisées, les auditeurs doivent montrer :
les liens entre les risques importants qui ont été déterminés et comment ces risques ont été abordés;
les liens entre les éléments probants recueillis à l’étape de la planification, ainsi que les jugements et les décisions concernant la quantité des travaux d’audit qui étaient nécessaires;
comment les éléments probants recueillis au moyen de l’évaluation des risques et les travaux réalisés concernant les contrôles internes sont liés à l’objet de l’audit (par exemple, les aspects des états financiers et les assertions);
comment l’équipe d’audit est arrivée à ses conclusions et si les éléments probants présentés étayent ces conclusions;
la conformité aux normes de certification, aux politiques du Bureau et aux méthodes;
comment les programmes d’audit ont permis de dégager des conclusions relatives aux objectifs de l’audit et au secteur d’examen.
La forme et le contenu de la documentation de l’audit dépendent des facteurs suivants :
Lors de la prise en considération de la nature et de l’étendue de la documentation pour un secteur d’audit particulier ou une étape de procédure, il faut tenir compte du fait que les auditeurs ont généralement besoin de plus de documentation lorsque :
il y a un risque accru (lié à la réalisation de l’audit ou au risque de déceler des anomalies significatives, ou des défauts graves ou des constatations importantes);
un plus grand discernement est nécessaire dans la réalisation des travaux ou l’évaluation des résultats;
l’importance des éléments probants est plus élevée (c.-à-d. que les éléments probants sont cruciaux pour tirer des conclusions par rapport aux objectifs de l’audit).
Les auditeurs doivent appuyer par une solide documentation la conclusion générale, et consigner les raisons qui la motivent, lorsque la documentation des résultats aux tests ne permet pas de dégager clairement cette conclusion.
L’équipe d’audit compile une documentation suffisante sur les aspects qui présentent un risque important ou sur les points qui exigent beaucoup de discernement, sur le traitement des questions jugées importantes par l’équipe d’audit, sur les mesures prises à l’égard de ces questions (y compris les éléments probants supplémentaires obtenus) et sur le fondement des conclusions tirées. La section BVG Audit 1143 présente de plus amples renseignements sur la documentation des questions importantes et des jugements professionnels importants.
Le fait de consigner les caractéristiques distinctives d’un élément ou d’une question devant faire l’objet de tests permet d’atteindre plusieurs objectifs. Cela permet, entre autre, à l’équipe de mission de rendre compte de son travail, tout en facilitant l’examen des écarts ou des incohérences. Les caractéristiques distinctives varient selon les étapes de la procédure d’audit et la nature de l’élément testé.
Il n’est pas nécessaire, ni pratique, que l’auditeur consigne dans son dossier tous les points pris en considération ou tous les jugements professionnels portés au cours de l’audit. De plus, il n’est pas nécessaire que l’auditeur documente séparément, par exemple dans une liste de contrôle, le fait qu’il se soit conformé à une exigence lorsque cela ressort clairement des documents inclus dans le dossier d’audit. Par exemple :
l’existence d’un plan de mission adéquatement documenté démontre que l’auditeur a planifié l’audit;
il n’y a peut-être pas de moyen unique de démontrer que l’auditeur a fait preuve d’esprit critique, mais la documentation de l’audit peut néanmoins attester que l’auditeur a exercé son esprit critique, notamment en mettant en œuvre des procédures spécifiques permettant de corroborer les réponses de la direction à ses demandes d’information;
De même, le fait que l’associé responsable de la mission a assumé la responsabilité de la direction, de la supervision et de la réalisation de l’audit peut être attesté de diverses façons dans la documentation de l’audit, notamment par la consignation de renseignements relatifs à ses interventions aux moments opportuns dans certaines étapes de l’audit.
Les programmes d’audit définissent en détail les travaux à effectuer. Chaque secteur d’activité est liée aux procédures d’audit qui sont mis à jour à intervalles réguliers. En outre, tous les travaux réalisés dans le cadre des programmes d’audit sont consignés en dossier dans le logiciel pour les feuilles de travail d’audit. Un bon programme d’audit fournit à l’auditeur exécutant les travaux des renseignements détaillés sur la nature, le calendrier et à l’étendue des procédures à mettre en œuvre. Il peut également fournir des renseignements sur les éléments probants obtenus (résultats) et les conclusions tirées permettant de réaliser une revue efficace.
Le recours aux programmes d’audit réduit le nombre de documents supplémentaires à recueillir à la suite de l’exécution des procédures. Cela aide également à le préparer le dossier d’audit au cours des exercices ultérieurs pour les audits d’attestation, et permet d’aider l’équipe d’audit à préparer les éléments de corroboration des audits de performance et des examens spéciaux. L’information fournie dans le programme d’audit, notamment les critères d’audit et les étapes de l’audit, peut être réutilisée dans les audits d’attestation de l’année suivante ou dans les chapitres qui font le suivi des audits de performance ou dans des projets d’audit futurs de sociétés d’État. Le fait d’établir le programme d’audit en se fondant sur les travaux réalisés précédemment est une façon efficace et efficiente d’amorcer l’élaboration du programme d’audit de l’année suivante de ces produits. Il faudra peut-être apporter des modifications aux programmes d’audit à la lumière des circonstances propres à l’entité, des risques et d’autres facteurs relevés à l’étape de planification de l’audit.
Les étapes d’audit et les résultats documentés doivent être examinés ensemble pour déterminer si la documentation de l’audit est suffisante. Par exemple, la documentation sur une étape d’audit où n’apparaît que le mot « terminée » ne répondra pas aux exigences en matière de documentation des résultats, puisqu’on ne peut repérer les éléments ayant fait l’objet de tests, l’étendue des travaux d’audit réalisés ou les conclusions tirées. Dans le cas où une étape d’audit n’est pas applicable, la documentation de l’audit doit justifier cette situation ou indiquer si les étapes d’audit ont été modifiées en conséquence.
Il faut que les modifications aux programmes d’audit et aux étapes d’audit connexes soient effectuées avant le début des travaux d’examen. Si des modifications devaient être apportées au programme d’audit, elles doivent être rapidement communiquées, ainsi que toute autre question relevée, aux cadres de l’équipe d’audit. Dans les cas où les modifications n’ont pas été faites avant le début des travaux sur place, il faut modifier les étapes de l’audit au fur et à mesure de la progression des travaux, obtenir l’approbation des modifications aux programmes d’audit et inclure l’information appropriée sur la nature, le calendrier et l’étendue des étapes à exécuter.
Voici une liste de contrôle des pratiques exemplaires à suivre à chacune des étapes de l’audit :
Objet – les étapes de l’audit assez bien décrites pour permettre de comprendre l’objectif et l’objet des procédures de l’audit.
Source – indication de la source des documents [(p. ex. le client (PPC), le BVG ou un tiers (nom du tiers)].
Conclusion et résultat – les auditeurs documentent les conclusions et les résultats tirés des éléments probants à toutes les étapes de l’audit.
Étendue – l’étendue de la documentation est suffisante pour permettre à un auditeur expérimenté n’ayant pas jusqu’alors participé à la mission de comprendre la nature, le calendrier, l’étendue et les résultats des procédures mises en œuvre, les éléments probants obtenus et les conclusions tirées.
Nature – la documentation des étapes de l’audit, soit la revue de documents ou les confirmations, les tests portant sur l’efficacité de fonctionnement des contrôles et les tests de détail, comprend l’identification des éléments revus (source à partir de laquelle les éléments ont été tirés et critères de sélection). La documentation des étapes de l’audit liées à l’examen de contrats ou d’ententes ayant une incidence financière comprend des résumés analytiques ou des copies des documents.
Calendrier – les auditeurs obtiennent tous les éléments probants à l’appui du rapport d’audit et les revoient avant l’achèvement du rapport d’audit.